El pasado lunes, 26 de noviembre, antes de su aprobación definitiva, la Dirección General de Tributos ha decidido someter al trámite previo de información pública su propuesta de resolución sobre el tratamiento de los bonos o “vouchers” en el IVA. Trata de salir al paso la DG Tributos con la citada resolución de las más que evidentes dificultades para cumplir en plazo con la obligación de trasposición de la Directiva 2016/1065/CE, en esta materia. Todos aquellos interesados podrán hacer sus observaciones hasta el próximo 18 de diciembre.
La Resolución se ocupa de la tributación por IVA de la emisión, transmisión y canje, con especial atención a las cadenas de intermediación, de los citados bonos.
En línea con la Directiva comunitaria, se establece una separación clara entre estos bonos y otros instrumentos que, por tener la consideración de medios de pago, quedan al margen de esta resolución. Se descarta, por tanto, en el caso de los bonos, con independencia de su tipología o la fórmula elegida para su comercialización, la existencia de cualquier servicio de naturaleza financiera que pudiera suponer una limitación en el derecho a la deducción. Se excluyen, igualmente, títulos de transporte, entradas a espectáculos, etc.
Quedan, igualmente, fuera del ámbito de aplicación de la resolución los denominados “bonos, vales o cupones descuento”, sin que de los términos en los que se expresa la DG Tributos termine de entenderse la diferencia con aquellos bonos que únicamente suponen la contraprestación parcial de una entrega de bienes o prestación de servicios, más allá de su simple denominación.
No reviste especial complejidad la tributación de los bonos denominados “univalentes”, aquellos que, desde el momento de su emisión, permiten conocer la tributación a efectos del IVA de la entrega de bienes o prestación de servicios que subyacen a la emisión del bono.
Cualquier transmisión, en nombre propio, de un bono “univalente” efectuada por un empresario o profesional, sea el propio proveedor del bien o servicio, sea el emisor o cualquier tenedor del bono distinto de los anteriores, tributará de acuerdo con las reglas que resulten de aplicación a la entrega de los bienes o a la prestación de los servicios a que dicho bono se refiere.
Por su parte, cuando la transmisión de un bono “univalente” se efectúe por un intermediario en nombre y por cuenta ajena se producirán dos operaciones distintas sujetas al IVA: i) Un servicio de intermediación prestado al empresario o profesional en cuyo nombre actúa el intermediario, que se regirá por las reglas generales del impuesto aplicables a este tipo de servicios; ii) la transmisión del propio bono “univalente”, sujeta a las reglas señaladas anteriormente.
Mayor dificultad presenta el tratamiento aplicable a los bonos “polivalentes”, que no permiten conocer la tributación por IVA del bien o servicio subyacente hasta el mismo momento que son canjeados o redimidos y cuya transmisión, por esta razón, no queda sujeta al IVA.
Como ya aventuró a concluir la DG Tributos en su contestación a consulta V4588-16, la transmisión en nombre propio de un bono “polivalente” por un empresario o profesional distinto del obligado a entregar el bien o prestar el servicio supondrá la prestación por parte del transmitente de un servicio de distribución o promoción, gravado por IVA.
Por excepción a las reglas actualmente vigentes en materia del lugar de realización y base imponible, dicho servicio de distribución o promoción se entenderá localizado en el lugar donde el prestador tenga establecida su sede o un establecimiento permanente desde el que preste el servicio y su base imponible se determinará mediante un sistema de margen, por diferencia entre el precio efectivo de venta del bono polivalente y su valor de adquisición, IVA incluido.
Distinta es la solución en el caso de quienes intermedian en nombre ajeno en la transmisión de un bono “polivalente”. Se entiende que en estos casos el intermediario que actúa en nombre ajeno no presta un servicio de promoción o distribución, sino un servicio típico de mediación, sujeto a las reglas generales que en el ámbito del IVA resultan de aplicación a dichos servicios.
A los problemas de legalidad que puede plantear una disposición de esta naturaleza cuando regula materias, como la delimitación de la base imponible, en principio reservadas a disposiciones de rango legal, se suman problemas de aplicación práctica de la norma, como sucedería en cualquier sistema de margen con repercusión expresa del impuesto y derecho a deducción.
Estaremos atentos a la publicación del texto definitivo, a la vista de las observaciones planteadas por los interesados, una vez cumplido el trámite de información pública de la resolución.
El texto íntegro de la propuesta puede consultarse aquí.