De entre las varias medidas adoptadas por el Gobierno en materia tributaria para hacer frente a la crisis originada por el COVID-19, merecen nuestra atención en esta nota aquellas introducidas respecto a las novaciones hipotecarias y su tributación por Actos Jurídicos Documentados.
A ese respecto, tanto el RDL 8/2020 como el RDL 11/2020 han regulado el tratamiento tributario de las novaciones hipotecarias a efectos del AJD, estableciendo una exención para tratar de absorber el impacto del COVID-19 en la economía empresarial y familiar.
Sumado a lo anterior, no podemos perder de vista la reciente postura del Tribunal Supremo en relación con la tributación por AJD de las novaciones hipotecarias.
A continuación, abordamos cada una de las modificaciones, las recientes Sentencias del TS y la situación actual consecuencia de ello:
Real Decreto-ley 8/2020: exención en AJD ad valorem
La Disposición Final primera del RDL 8/2020 vino a modificar el texto refundido de la Ley del ITP y AJD para introducir una nueva exención en AJD por la novación de préstamos y créditos hipotecarios:
“Las escrituras de formalización de las novaciones contractuales de préstamos y créditos hipotecarios que se produzcan al amparo del Real Decreto-ley 8/2020, de 17 de marzo, de medidas urgentes extraordinarias para hacer frente al impacto económico y social del COVID-19, quedarán exentas de la cuota gradual de documentos notariales de la modalidad de actos jurídicos documentados de este Impuesto”
De la lectura de ese precepto, todo apuntaba (hasta la entrada en vigor del RDL 11/2020) que la casuística cubierta por dicha exención abarcaba a todas las medidas reguladas en el RDL 8/2020, y respecto a los supuestos contemplados en su artículo 7 del Real Decreto-ley 8/2020 era la siguiente (no obstante, esa Disposición Final fue matizada, limitando su alcance, como veremos más adelante):
- Deuda hipotecaria para la adquisición de la vivienda habitual;
- Deuda hipotecaria para la adquisición de inmuebles afectos a la actividad económica que desarrollen empresarios y profesionales; y
- Deuda hipotecaria para la adquisición de viviendas distintas a la habitual en situación de alquiler.
Las circunstancias que deben concurrir en los deudores hipotecarios son las siguientes:
- Que el deudor hipotecario pase a estar en situación de desempleo. Si fuera empresario o profesional, que sufra una pérdida sustancial de sus ingresos o caída sustancial de sus ventas.
- Ingresos de la unidad familiar por debajo de determinados umbrales fijados en el Real Decreto-ley.
- Cuota hipotecaria, más los gastos y suministros básicos, superior o igual al 35 por cien de los ingresos netos que perciba el conjunto de los miembros de la unidad familiar.
- Que, a consecuencia de la emergencia sanitaria, la unidad familiar haya sufrido una alteración significativa de sus circunstancias económicas en términos de esfuerzo de acceso a la vivienda, en los términos que se definen en el punto siguiente.
Como veremos a continuación, el RDL 11/2020 matizó el alcance de la exención en AJD sobre novaciones hipotecarias, para restringirlas a un supuesto más específico que los que inicialmente pudieran parecer.
Real Decreto-ley 11/2020: matización del alcance de la exención en AJD del Real Decreto-ley 8/2020
Posteriormente, el RDL 11/2020 ha modificado la referida exención ad valorem en AJD por novaciones hipotecarias como consecuencia de la crisis sanitaria.
De tal forma, la Disposición Final primera del RDL 11/2020 (amén de modificar el RDL 8/2020 de forma extensa y, en particular, los remedios legales establecidos en dicho RDL para la renegociación de la deuda hipotecaria) introdujo una nueva modificación del texto refundido de la Ley del ITP y AJD para indicar que quedarán exentas las escrituras de formalización de las novaciones contractuales de préstamos y créditos hipotecarios que se produzcan al amparo del RDL 8/2020 “siempre que tengan su fundamento en los supuestos regulados en los artículos 7 a 16 del citado real decreto-ley, referentes a la moratoria de deuda hipotecaria para la adquisición de vivienda habitual”.
Esta última modificación implica la restricción, con efectos retroactivos, de la exención. Por ese motivo, consideramos que la tributación por AJD de las escrituras otorgadas hasta la entrada en vigor del RDL 11/2020 deberá revisarse, caso por caso, para determinar la procedencia de la exención, pudiendo llegar a discutirse la aplicación retroactiva del RDL 11/2020 a aquellos supuestos en los que se aplicó la exención del RDL 8/2020.
Jurisprudencia reciente del Supremo en materia de AJD por novaciones hipotecarias
Sin perjuicio de las medidas especiales adoptadas por el Gobierno durante el estado de alarma respecto a la tributación por AJD de las novaciones hipotecarias, no queremos dejar pasar por alto la ocasión de hacer un repaso a la situación jurisprudencial actual de esta cuestión.
Con carácter general, la novación hipotecaria es una operación sujeta al AJD, estando exentas las modificaciones que se refieran a las condiciones del tipo de interés inicialmente pactado o vigente y la alteración del plazo del préstamo (artículo 9 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo).
Hasta la fecha, por la formalización de escrituras públicas de novación de préstamos hipotecarios pactados de común acuerdo entre acreedor y deudor, la Administración Tributaria exigía el pago del AJD por toda la responsabilidad hipotecaria existente, aunque ésta no se hubiera alterado por la modificación.
Ante esa práctica, en varias Sentencias dictadas en los últimos tiempos (Sentencias de 13 de marzo de 2019, 26 de febrero y 4 de marzo de 2020, además de varios Autos pendientes de Sentencia) el Tribunal Supremo ha establecido lo siguiente:
- Las modificaciones sobre las cláusulas financieras que no tengan por objeto cantidad o cosa valuable económicamente, no estarán sujetas al AJD.
- La base imponible viene determinada únicamente por el contenido económico de las cláusulas financieras que se hayan modificado y no por el importe total de la responsabilidad hipotecaria.
Esta jurisprudencia supone, sin duda alguna, un giro favorable al contribuyente y abre la posibilidad de plantear rectificaciones de autoliquidaciones por AJD en novaciones hipotecarias en las que se hubiera tributado por el total de la responsabilidad hipotecaria.